（二）税收客体的有无

　　税收客体的有无和量化实乃税收客体的性质和数量两端：前者由交易定性确定，说明税收客体的质的规定性；后者由税收客体的量化决定，表彰税收客体的量的规定性。在税企争议中，除甄别纳税主体之外，尚有确定税收客体的有无、性质和数量的重任，此乃课税要件（税收构成要件）确认的重要方面。当然，纳税主体和税收客体的甄别，有时并非截然两分，也非分阶段依次循序进行，而是互相论证、互相支援或互为前提条件。以下简要讨论税收客体的定性和量化及其与税法实质主义的密切关联。

　　税收客体的定性乃是，一项交易明显属于应税交易，但难以在诸多备选项中准确定性，故产生交易定性问题。税收客体的有无乃是，面对一项交易，难以取舍其交易行为是否为应税交易或行为。判断税收客体的有无，其提问方式为：“是否存在应税行为”或“是否取得应税所得”？欲判断某种行为是否为“应税行为”，涉及该行为是否为交易行为，该交易行为是否为应税交易行为两个方面。判定某种所得是否为应税所得，则更为复杂。

　　判定是否存在税收客体的前提是对经济交易或者经济事项定性，交易定性之后才能判定被定性的交易是否符合税收客体（征税范围或征税对象），然后才涉及对税收客体的量化确认。因此，交易定性位于税法评价的首要环节。在日益复杂的商事交易中，对交易的税法定性乃税企争议的焦点所在，需以税法的实质主义为圭臬，探求交易背后的法律和经济的实质，不为交易的表面法律形式或合同形式所限，以呈现税法的独特秉性和精神气质。

　　在税法实务中，是否产生应税所得系针对税收构成要件中的课税客体而言，存在着相当复杂的表现形式，须借助综合法学（各部门法学的综合）的分析技术才能准确应对。这也凸显了税企争议核心环节的法律属性：是否取得应税所得，事关所得定性问题，本质上属于交易定性的范畴。

　　例如，限售股转流通股时，限售股股东对流通股股东的“补偿”是否为“应税所得”？[30]企业分立时，土地房产进行分割是否需要缴纳土地增值税？[31]物业公司代收水费电费煤气费是否应计算营业额并缴纳营业税？[32]公用企业收取集资费是否应计算所得？[33]相应地，电力企业收取电能表成本费究竟系代收款还是应计算所得？[34]在财产税中，位于城市、县城、建制镇的有顶、有柱、无墙（能避雨但不能遮风或避雨遮风功能均较差）的“仓库”是否为“房屋”？相应的储物之“仓库”是否为房产税的课税客体？在我国台湾地区税法中，对于住宅的房产实行免税，问题是作为圣坛庙产的房屋是否系“住宅”[35]而应在免税之列？

　　《婚姻法司法解释》（三）出台，引发婚前房产婚后加名潮。试以此为例，说明并论证契税税收客体的有无。

　　首先，《契税暂行条例》规制的转移不动产和土地使用权的行为，在房地产开发和销售环节大量存在，其税收客体为转移不动产的交易行为。税法为堵塞税收规避漏洞，又规定不动产赠与视同不动产转移的交易行为，是将赠与拟制为交易。《婚姻法司法解释》（三）出台后，打破了同居共财的习惯法，将婚姻关系中的个人主义推向极致。[36]这样，由于婚前财产并不因婚姻关系存续而转变为共同财产，势必引发婚姻关系中的动荡、算计和不安。[37]于是，无房产的一方为保证自己的权益，就要求有房一方在房产证上加上自己的姓名，以为将来婚姻生活幸福的长期保障。这一行为，实质上是有房一方将财产带入婚姻，组建家庭，维持家庭情感生活的伦理行为，而非单纯的民法意义上的不动产转移行为，更不是契税法需要规制的交易行为。

　　其次，依照中国传统，男方置房迎取新娘，女方置办嫁妆进入婚姻，乃是天经地义之事。这种男方备房迎娶新娘，是以无房的女方对家庭婚姻的将来付出作为对价的，这种付出的代价虽通常不以金钱计量，但实质上女方对家庭的贡献与男方具有同等的经济价值，这样，婚前一方的房产自然进入家庭成为夫妻共同财产。因此，“婚后加名”行为貌似没有对价，实质具有对待给付，且具有不可计量的经济价值，这就与民法的“赠与”要件不合。民法上的赠与系单方、无偿和交付之前可以撤销的行为。如果要把婚前房产婚后加名视为“赠与”，必然缺乏“赠与”的“交付”环节。况且，由于双方并不签订“赠与合同”，这也不符合征收契税的形式要件（契税义务发生时间为签订赠与合同之日）。由此，将加名行为视作“赠与”，与当事人真实意思不符（加名实质是对未来婚姻幸福的承诺）、与赠与的形式要件不合（无赠与合同也不准备签订合同），无明显的先做出“赠与”表示而后“交付”的行为。婚姻家庭关系毕竟是以身份关系、伦理关系为主，以财产关系为辅的社会关系，而家庭存在的目的则是伦理和社会意义的；[38]有限责任公司和合伙固然是资合与人合的统一体，但其存在的目的乃在商业和交易层面。二者毕竟不同。

　　再次，契税法规则所谓“转移不动产者”，实乃房产产权或者土地使用权的整体转让，而民商法意义上的“赠与行为”，经税法的拟制才转换成为“转移不动产”的行为，符合这两个要件，行为人才具有应税行为，才负有纳税义务。而“婚后加名行为”因为原本就没有无偿“赠与”的动机和目的，即没有无偿“赠与”的意思表示，只是为了防止婚姻的破裂，有房的一方将房产权由个人独享变更为夫妻二人共享，本质上是为婚姻存续和家庭幸福提供担保和抵押，这并非典型的民商法意义上的“赠与”。况且，契税法规则意义上的“不动产转移”应为产权的整体和不可分割的转移，若加名而不划分份额，焉能以共同共有的房屋价值作为征税对象，又如何计量标的？

　　最后，若离婚时，依照“同居共财”的习惯法，接受房产的一方取得一半房屋产权，如同企业清算的原理一样，股东分得原来价值的资产，不应认定为收入，只是投资的取回，不产生所得税纳税义务。同理，夫妻双方经过较长时间，经离婚取得分割财产，实乃共同生活的家庭成员原先共同的固有财产的取回，将原来属于自己共有的房产分割取回过程，相当于将原本属于自己的房产判归自己，哪里发生权属的转移？至于夫妻形成共同财产的时间，原1993年《婚姻法司法解释》以8年为限，符合民情风俗、传统和习惯法并经社会广泛认可和接受，对法官判决和税务机关有约束力。对税务机关而言，时间长短与否没有意义，因为本质上归属于自己财产的取回，不产生转移所有权的问题。因此，即便一方取得离婚析产，获得房产的一方亦不产生契税缴纳义务。至此，《国家税务总局关于离婚后房屋权属变化是否征收契税的批复》（国税函[1999] 391号）的税法规则，符合法理。