个人所得税课税单位的选择：个人还是家庭
——以婚姻家庭的保障为核心
汤洁茵
【摘要】在
个人所得税法改革中，引入家庭纳税申报制度是讨论的焦点之一。该制度在外国的实施已有100多年的历史，其制度价值、立法考量、制度架构、实施效果等对我国是否引入这一制度具有极为重要的借鉴意义。然而，该制度与我国现行的个人所得税制度是否能够兼容，其应有的制度价值能否实现，其固有的制度缺陷如何予以弥补等等，应当成为我国采行该项制度的重要考量。
【关键词】家庭课税；单位量能课税
【全文】
个人所得税以个人收入为征税对象，其课征直接决定个人的税后净收益，进而影响个人的消费能力和生活质量，是对个人生活影响最为直接的税种。在当前因收入差异过度悬殊引发诸多社会问题的背景下，以家庭为课税单位实现收入相同而家庭状况不同的纳税人的税负公平，也因此备受关注。[1]那么，以家庭为课税单位能否真正实现个人的课税公平、这一制度在当前税收征管水平下能否实现其固有的制度价值，便成为我国采纳这一制度不可回避的问题。
一、家庭纳税申报的价值考察：制度移植的逻辑前提
个人所得税纳税单位的选择，素来存在个人主义与家庭主义之争。就各国的规定而言，美、英、法、德等国家以及我国香港和台湾地区均以家庭作为个人所得税的课税单位，以此确定作为家庭成员的个人所应当负担的纳税义务。[2]各国采纳这一制度的根本价值追求可以作为我国移植这一制度的借鉴。
（一）家庭纳税申报与量能课税的实现
在现代社会中，个人作为独立的社会与经济生活的主体早已深入人心，在法律上即体现为个人对权利与责任的独立承担。然而，个人作为社会的人，必须存在于家庭这一以婚姻和血缘关系为基础的社会生活组织形式之中，其收入水平、消费或投资决策往往受到其家庭因素的影响，如家庭其他成员的年龄与健康状况、收入水平、就业状况等。其消费支出往往以家庭为单位，而非个人。[3]在家庭经济学看来，在整个社会的经济结构中，“家庭”才是与企业并列的经济部门，是同时具有生产与消费功能并且包含特定的内部关系的经济组织。它通过婚姻与血缘关系将若干成员组合在一起，依靠彼此的忠诚与信赖，形成超稳定的单位。[4]在家庭这个共同体之下，配偶双方必须根据家庭的总体成本—收益的分析，决定包括市场工作、家务劳动、家庭闲暇、人力投资在内的家庭活动的安排以及不同家庭成员之间在家庭中的劳动分工，并最终决定家庭的总收入和总支出。[5]因此，对个人支付能力的衡量，必须将其纳入到家庭的框架中予以综合评价，以家庭成员平均有效的可支配收入水平为基础，即家庭的总收入扣除最基本生活需求再发展所需支出的部分作为衡量税收负担能力的基础。[6]在家庭的框架下考量税收负担能力，是量能课税原则的必然要求。
（二）家庭申报纳税与纳税人的基本生活保障
基于生存权实现的要求，征税权的行使不得触及人民维持基本生活所需的所得与财产。对取得所得的个人的生存权的保障，固然通过对具有生存性质的所得或财产不予以课税或轻课税即可实现，对于无所得或无劳动能力等生活贫困者或社会经济的弱者作为人的尊严的维护，必须透过一定的经济扶持才能够得以实现。尽管《宪法》第45条规定，中华人民共和国公民在年老、疾病或者丧失劳动能力的情况下，有从国家和社会获得物质帮助的权利，但相较而言，“取诸税收而进行的国家救助，与私人自我救助能力相较，国家救助仅居于补充性地位”[7]，为保证私人自我救助的实现，国家通过制度设计，要求个人对无收人、低收入或无劳动能力的家庭成员承担一定的物质给付义务，如夫妻之间应当在生活和物质上相互扶助，父母对未成年子女或者不能独立生活的成年子女的生活、学习提供一定的物质条件，子女则应在物质上为父母提供必要的生活条件。因此，个人基于其对家庭负担的责任，其所得应当成为其家庭成员，尤其是配偶、父母、子女等有扶助必要的家庭成员的生存保障。正如有学者所强调，符合人性尊严的生存基础，今日仍与往昔同样仰赖家庭，[8]所得税法应当体认不同家庭状况特别是存在弱势家庭成员的事实，对家庭成员的扶养给付予以类型化，准许家庭全体成员维持最低生活所需的费用扣除，保证具有给付能力的家庭成员足以履行其扶养义务，保证其无收入、低收入或无劳动能力者获得最低的生活保障。因此，以家庭为课税单位能够全面衡量和反映所得者所处的家庭结构、家庭成员的状况以及由此所决定的费用额度，才能在课以所得税时，避免侵及纳税人及其所扶养的家属的基本生活需要的经济生存权。
