2．税法契约论——公法之债
（1）契约与税收的契合——公法之债
税法可以认为是作为主权者的国家与人民之间通过自由意志的合意（契约）把国家给予个人利益的对价确定下来的产物。国家征税机关根据税法可以要求纳税人交付这对价。特定人之间可以请求特定行为的法律关系，即属债之关系。[5]作为对价之税收是一种符合债的形式的请求权。这种对价一经法律确定下来就成为一种法定的债，税法保护税收债权人和债务人之间的权利义务及确保税收债务履行。国家和纳税人之间的关系是法律上的债权人与债务人之间的对应关系，其权利义务均由法律明确规定。在法律划分中税法属于公法，所以税收是一种公法上的债。
在传统的法律体系中，人们认为税收法律关系的性质是权力关系，国家与纳税人之间是“命令－服从”为特征的不对等法律关系，这忽略了权利对权力的制约和违背了主权在民原则。随着市场经济和法治的不断发展，人们走出对国家权力的迷信，税收的经济本质被认为是“公共产品”的价格，税收是公法上的债务的观念被普遍接受。对税收法律关系可以从两个层面来界定，即在抽象的层面上，将税收法律关系界定为公法上的债务关系；在具体的层面，也就是法技术层面，将税收实体法律关系界定为债务关系，把税收程序法律关系界定为权力关系。[6]将税收程序法律关系界定为权力关系，可以圆满地解释税收征收中的强制性和无偿性，以及税务征收机关单方行使税收强制措施的权力。在税收法定原则的指导下，合理配置税收征收机关和纳税人之间的权力（利）、义务和责任，一方面保障征收行为的有效进行，另一方面又要求征收行为必须严格按照法律的规定予以规制。
（2）情事变更适用于税法
税收债务的特征虽然不同于私法上中的债务，但是两者的共同特征都属于金钱债务。因此，应理解为除法令有明文规定或者虽无明文规定却能构成需要另行解释的合理理由外，纳税义务准用私法中有关金钱债务的诸项规定。[7]于是，在税收实体法上即在税收的发生根据层次可以把民法债法中的相关制度、原则如诚实信用原则、债的保全引入税法。我国的现行立法虽不像有些国家的立法那样用“税收债权”之说法，但事实上对税收的债权性质已经作出了承认，并在税收立法引入了民法债的保全的制度。例如在代位权、撤销权方面，按照《税收征收管理法》的规定，欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关就可以依照《中华人民共和国合同法》的有关规定行使代位权、撤销权。合同关系也是债的关系的一种，情事变更当然是债法的有关制度。所以可以得出情事变更原则可以适用于税收中这一结论。
