四 碳关税的性质厘定
出于对新生事物认识的缺乏，“碳关税”的名称本身极易使人认为它是一种关税，那么，碳关税就是一种普通关税吗？众所周知，关税一直被用作管理贸易尤其是限制货物进口的措施，由于世贸组织致力于倡导单一关税保护原则，因此，关税措施是世贸组织多边贸易体制内管理贸易的主要手段。GATT1994在允许成员方使用关税手段的同时，也确立了约束关税和分阶段削减的原则，一国在作出关税减让后不得再进一步提高，成员方有义务不再实施超过减让表所列的关税水平或其他税费。从在Henry Waxman和Edward Markey提出的《美国清洁能源和安全法案》征求意见稿中可以看出，钢、铁、铝、水泥、玻璃和纸浆、纸、化学制品、工业陶瓷是碳关税针对的主要产品，而这些产品大多在美国的关税减让表中进行了明确的约束。因此，如果把碳关税视为一种普通关税，其不具有在WTO多边贸易规则框架下的合法性。如上所述，既然碳关税不应被视为一种普通关税，如何对其性质加以界定呢，这就需要全面辨析碳关税的征收规则。由于欧盟内部对实施碳关税尚存极大争议，也缺乏相关的具体法案，因而下文拟主要围绕《美国清洁能源与安全法案》中的相关规定进行辨析。
从《美国清洁能源与安全法案》的相关规定来看，碳关税是作为美国在国内开征“碳税”的辅助手段而提出的。碳税从本质上说属于环境税，是一种针对日趋恶化的生态环境，为改变环境资源无价的状况而提出的全新税种，它是对生态环境的一种补偿，通过税收的形式平衡应由资源开发者或消费者承担的对生态环境污染或破坏后的补偿。环境税既具有保护环境的潜在效用，同时也有利于提高经济效率，而从世贸组织的宗旨来看，世贸组织强调在扩大贸易的同时保护和维护环境，实现经济的协调发展，因此，实施环境税对实现WTO的宗旨，促进经济、社会、环境的协调发展有着重要意义。但征收环境税会增加国内企业的生产成本，影响到企业在国际市场上的竞争力，又为各国所不愿。有鉴于此，2009年6月26日，世贸组织（WTO）在与联合国环境署（UNEP）共同发表的《贸易与气候变化》报告中首次提出了各国政府可以通过诸如“碳税和能源税的边境税调整”来制衡因一国采取碳税或排放贸易而增加的成本所带来的与别国产品的价格差异的可能性，并通过该“边境措施”来解决“碳泄漏问题”。根据上述报告，笔者以为“碳关税”只能定位于WTO规则中的边境调节税（border tax adjustment，简称BTA），是一种区别于关税而被定性为税收调整的制度。其主要目的是为了平衡国内被征收“碳税”产品与相同进口产品之间的税收负担，同时也实现保护环境的目的。根据世贸组织的相关文件，1970年GATT边境调节税工作组适用了OECD对边境调节税的定义：指（一国）根据目的地原则，全部或部分，实行的任何财政措施。可将其分为两种类型：（1）出口国家，通过实施一种措施，将出口产品，相对于在其本国市场上销售给消费者的相似国内产品，从其承担的部分或全部税收中解放出来，例如采取退税，减免税的措施；（2）进口国家，参照其本国相似的国内产品，对进口产品征收部分或全部税收。从上述定义可以看出，边境调节税既可以适用进口环节也可以适用出口环节，而《美国清洁能源与安全法案》中的“碳关税”显然属于进口环节的税收调整。由于WTO在《贸易与气候变化》报告中强调WTO的多边纪律将调整上述涉及国际贸易的国内措施和边境措施，GATT和WTO规则都将适用于基于含碳产品或具有“可比性”的气候变化减缓措施的边境措施。由于进口环节的BTA是一种调节税，而不是关税，是对进口产品征收的一种费用，等于国内“相似”产品承担的税收。换句话说，“边境税”和“边境调节税”是不同的。前者是一种施加在进口产品上的税（或关税），而“边境调节税”是当产品进口后，进口国对施加于其上的国内税的一种调整。因此，GATT1994第2．2（a）条应成为界定碳关税的法理基础。第2．2（a）项允许两种类型的进口税费（即边境调节税）：（1）对与国内产品相似的进口产品征收的费用；（2）对全部或部分用于制造或生产进口产品的物品征收的费用。对于第一种类型，被征收基于碳的边境调节税的产品即是与国内燃料“相似”的进口燃料。对于第二种类型，则引起广泛争议，用于生产特定产品的能源投入和化石燃料是否可被视为“全部或部分用于制造或生产进口产品的物品”？一些学者建议，第2．2（a）项的措词已经将第2条的适用限制在能（部分）物理包含入最终产品的能源投入上，即该“物品”必须实质存在在最终产品中，这样就排除了对产品生产过程中使用的能源或化石燃料适用边境调节税的可能性（但并没有排除对燃料本身征税进行调节的可能性）。按照这种观点，对那些并没有转化或合并到最终产品的原材料所征收的间接税是不能进行边境税调整的，显然“碳税”即二氧化碳排放税属于此列，而《美国清洁能源安全法案》是针对美国国内产品征收的“碳税”进行边境税调整的，因而不能够涵盖在WTO的边境税调整范围之内。但第3．2条的规定给了一些学者提出不同意见的可能。第2．2（a）规定对进口产品征收与国内税等值的费用必须遵守第3．2条及该条附录注释中的序言。第3．2条规定，对进口产品征收的税费仅限于“对国内相似产品直接或间接征收的税费”。那么“直接或间接”如何界定，这在与二氧化碳排放调节税有关的文献中被广泛讨论。这里问题的焦点在于，根据第2．2（a）和第3．2条，当最终产品被进口时，是否只有针对物理包含在最终产品中的投入所征的环境税才有资格适用边境调解。一些学者认为，第3．2条中的“间接”一词可以解释为：对特定产品在其生产过程中使用的材料投入征收的税费，可以视为是对该产品“间接”征收的税费，因此应允许对其使用边境调节税。[6]那么，根据这一论断，对产品生产过程中使用的能源或燃料或排放的二氧化碳（不需要物理包含在最终产品中）征收的税费是可以适用边境调节税的。例如，在GATT超级基金案（the GATT Superfund case）中，美国超级基金税并没有针对进口产品本身征税，而是对该进口产品的某种化学组成成分征税。该案专家组报告指出：进口的产品在生产或加工过程中使用了属于被征对象的化学原料，所以在国民待遇基础上对这种化学原料征收的税可以在最终产品进口时进行边境税调整。有学者认为这个案件确定了GATT允许将进口产品的边境税调整适用于针对生产过程中对某些化学原料所征收的国内税。然而本案的专家组对被征税的化学原料是否必须包含在进口的最终产品中或最终产品是否含有被征税的化学原料，以及有关化学原料在生产过程中已经消耗尽并没有成为最终产品中的物质是否也可以进行边境税调整没有做出进一步的解释。如果对产品生产过程中使用的能源或燃料或排放的二氧化碳征税也可以视为对最终产品的“间接”征税，那么《美国清洁能源安全法案》针对美国国内产品征收的“碳税”是可以对其适用边境调节税的。
