二是取证方式不规范。如内部征管资料作为稽查证据使用时，往往未按照证据收集的形式和要求来收集；对一些新型证据的取证方式还不熟悉，缺乏必要的应对措施。如根据电子证据规则“以有形载体固定或者显示的电子数据交换、电子邮件以及其他数据资料，其制作情况和真实性经对方当事人确认，或者以公证等其他有效方式予以证明的，与原件具有同等的效力”，该要求在特定情况下有执行难度（如纳税人拒绝确认），要通过公证来固定证据，行政效率方面受影响，还需积极应对采取措施。
三是证据收集不全面。实践中往往只注意收集证明案件事实的证据，有的将纳税人提供的反证排除在案卷之外，易导致行政程序中证明标准判断失误。
最高人民法院《关于行政诉讼证据若干问题的规定》第
五十四条规定，法官对证据全面审查，运用逻辑推理和生活经验，进行全面、客观和公证的分析判断，确定证据材料与案件事实之间的证明关系。因此，在行政程序中，对涉及案件的证据材料（包括自己收集到的和纳税人提交的反证）进行综合审查，依据证明标准来认定案件事实。
2、证明中的问题
对于税务稽查而言，不仅仅是查明案件事实，更重要的是证明案件事实，这是正确作出税务决定的基础。这一证明过程是稽查实务中需加强之环节。
一是对证据与待证事实之间的证明过程表述不够。实务中，往往将收集的证据资料全部列入案卷，对证据与待证事实之间、证据与证据之间的关系思考不够。相关的稽查报告、审理报告、处理、处罚决定书等都作概括性表述，缺乏以证明为基础的说理过程。根据
最高人民法院《关于行政诉讼证据若干问题的规定》，行政机关提交给法院的证据材料应分类编号，对证据材料的来源、证明对象和内容做说明。相关案件一旦引起诉讼，往往暴露出证明过程的薄弱。因此，行政程序中，对所有的证据材料审核认定，对证据与案件事实之间的证明关系进行表述，推行说理性税务文书，对于提高法律适用之严密性，具有十分重要的作用。
二是证明过程中对逻辑规律的认识和掌握还需进一步加强。证明方法是逻辑推断、事实推断和客观验证的结合。在证明中，既需要逻辑证明，也需要职业经验判断，但遵守逻辑规律是正确进行证明的前提。实践中，应减少证明中的感性认识，运用证据，根据举证责任之规定和证明标准之要求，依照逻辑要求和方法得出事实认定。
三是正确理解税法相关规定的内涵是证明之基础。稽查活动的法律适用过程可以简述为以下过程：“证据→法律事实→税务决定”。其中，税法规定了何种法律事实产生何种法律效果，稽查活动的重点是证明相对人存在某种法律事实。可见，从形式逻辑角度而言，税法规定是逻辑判断的大前提。如，稽查实务中对商业促销“买一赠一”是否应征增值税、应取证到何种程度等问题的争论，实质是对“无偿赠送”这一法律事实内涵的理解差异所致[23]。这虽不是证明的问题，但却是证明的基础。
【作者简介】
王震，法律硕士，注册税务师、律师、高级会计师。1992年毕业于苏州大学法学院。
【注释】 蔡墩铭著：《刑事证据法论》，五南图书出版公司2000年版，第1页
该条是关于增值税纳税义务发生时限的规定，“销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得销售款凭据的当天”。
案例摘自“江苏省地税局网”
如我国台湾地区对此类情况统一规定适用减低证明标准之方法，对企业没有进货凭证的进货成本，统一按当地年度最低价格核定其进货成本。
李洪雷：《行政诉讼举证责任之分配初论》，中国宪政网
黄茂荣：《法学方法与现代民法》，法律出版社2007年版，第35-36页
参见：张为民《德国税务诉讼举证责任分配的规则及借鉴》，《涉外税务》2005年第3期
该学说主要观点是：主张权利的当事人应对权利发生的法律要件的存在或成立的事实负举证责任，而否认权利或主张相反权利的当事人，应对妨碍权利的法律要件、权利消灭的法律要件或权利限制的法律要件存在的事实负举证责任。
参见：李青《美国收入法典关于税务诉讼举证责任新规定比较》，《涉外税务》2002年第8期
我国虽然不实行判例法，但典型判例对行政、司法实践的影响也是明显的。因此，对税务行政程序中证明责任分配，需要行政、司法形成统一的价值认识。
参见：黄士洲《税务诉讼的举证责任》，北京大学出版社2004年版，第90-105页。
李国光主编：《
最高人民法院<关于行政诉讼证据若干问题的规定>释义与适用》，人民法院出版社2002版，第391页
国家税务总局《关于贯彻〈中共中央、国务院关于促进农民增加收入若干政策的意见〉落实有关税收优惠政策的公告》规定“凡税务机关没有证据证明销售者不是‘农民’和不是销售自产农产品的，就应按‘农民销售自产农产品’予以免税”.而原来规定，销售者必须提供所在地村委会“自产自销证明单”才予以免税。举证责任由纳税人转移到税务机关。有观点认为，这种举证责任的变化是
行政诉讼法“被告对作出的具体行政行为负有举证责任”的必然要求（见《“举证倒置”便利农民减负”》， http：//www.53tax.gov.cn/）笔者认为，就与课税要件事实证据的距离而言，由销售者来证明自己是农民销售自产农产品，更为有效率。举证责任如此转移，不利于厘清事实，实现税收公平。税务机关难以举证，导致非农民享受农民专享的优惠政策，岂不是更不利于农民利益之保护？
齐树洁、王振志主编：《证据法案例精解》，厦门大学出版社2004年版，第298页。
李国光主编：《
最高人民法院<关于行政诉讼证据若干问题的规定>释义与适用》，人民法院出版社2002版，第386页
参见：李青《美国收入法典关于税务诉讼举证责任新规定比较》，《涉外税务》2002年第8期
参见：黄士洲《税务诉讼的举证责任》，北京大学出版社2004年版
参见：黄士洲《税务诉讼的举证责任》，北京大学出版社2004年版
法官观点归纳自《“和谐社会与税收司法改革”研讨会专报》，“东方律师网” http：//www.lawyers.org.cn/info/
根据“北大法意网”案例归纳。
参见：刘金友主编：《证据法学》，中国政法大学出版社2001年版，第221页。
注：目前在部分省份试行的《人民法院统一证据规定（司法解释建议稿）》规定，“对被诉具体行政行为合法性，应当证明达到确信无疑的程度”，但对案件事实的证明标准未涉及。在纳税人不负举证责任前提下，若要求税务机关对涉税事实之证明达到“确信无疑”之标准，显然是困难的。因此，对“被诉具体行政行为合法性之证明标准”与“案件事实之证明标准”有分别规定之必要。
注：实践中，对“买一赠一”是否应按“无偿赠送”而视同销售征收增值税，一直有争议。
国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函875号）规定，：“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。”但该规定是否比照适用于增值税，仍有争议。“买一赠一”的内涵还需进一步统一。如“买一赠一”中，赠送的物品未列入企业销售成本，而是列入“营业外支出”或“营业费用”，显然难以用“组合销售”来排除其捐赠或无偿赠送之性质。
