避税与反避税的三维视角
刘蓉
【摘要】避税是一种复杂的经济现象，涉及到税法实效、管理实务、与纳税人沟通等复杂事务。在理论上，避税也是税收界面临的经济、管理、法律三重难题。本文认为，不同经济主体对避税的理解认识不同，甚至存在法律与管理上的冲突矛盾。鉴于避税行为本身的不确定性，不宜在立法层面上对避税作出规制。但是，立法部门与税务管理当局应该区分不同性质的避税行为，在法律、税务管理方面分别对待，对其予以规制和管理。
【关键词】避税；反避税；税收法定主义；规制与管理
【全文】
避税是一种复杂的经济现象，涉及到立法理论、立法实践、管理实务、与纳税人沟通等复杂事务。准确地界定避税是税收理论界、立法部门和实务部门均未解决好的一个难题。笔者认为，对避税的界定需要设定一个假定条件：即从什么视角来定义避税。不同视角审视避税可以得出不同的结论。本文试图从法律、政府与税务部门和纳税人三维视角对避税与反避税进行分析，希望对避税与反避税的法律规制和税务管理工作有所裨益。
一、不同主体的避税界定
（一）避税的法律视角
法律行为的结果只有两种，要么是合法的，要么是违法的。合法避税“是指纳税人以不违反税收制度为前提而减轻税收负担的行为”。[1]按照这一定义，如果税务机关在对纳税人进行反避税的调查审计过程中，发现其有违反税收制度的具体行为，那纳税人就不是在进行“避税”而是实施“偷税”或“骗税”。可见“不违反税收制度”是“避税”的构成要素之一，也是“避税”不同于“偷税”的区别所在。
站在法律的角度来看，尽管纳税人的避税活动事实上造成了国家的税收损失，甚至是不道德的，但只要不违背税法，它就是合法的。避税在某些情况下可能与政府的政策、社会道德规范发生一定程度的不一致，但对它的指责至少在法律上是不成立的。纳税人的避税行为如果是不违法的，那么就应承认它的合法性。因此，从法律角度来审视避税，合法性是甄别避税与偷税的唯一标准。
（二）政府与税务部门的避税定义
从政府与税务部门角度来审视避税，避税分为合法与脱法。对于政府与税务部门而言，由于避税会使国家税收减少，而脱法避税与国家立法意图相违背，因此，需要对“合法避税”和“脱法避税”加以严格区分，防范脱法避税对国家税收造成的损失。脱法避税是指纳税人钻税法的漏洞，通过对企业生产经营活动、方式的巧妙安排，达到规制或减轻税收负担的目的。[2]值得指出的是，合法的避税可以理解为税收筹划或者节税，这种避税行为是纳税人应当享有的权利，即纳税人有权依据法律上“非不允许”及未规定的内容进行选择和采取行动，并且这种选择和所采取的行动也应该受到法律的保护，而不属于反避税的范围。政府与税务部门反避税工作的对象只应该针对脱法避税和下面要描述的实质违法但形式合法这两种形式进行。
