论我国企业所得税优惠的法治化(四)——基于税式支出预算管理的角度
赵鸿任
【全文】
第4章 税式支出预算背景下我国税收优惠法治化的框架模式
4.1关于我国税制和预算制度的考察
税收优惠的法治化看似一个“侧面问题”，实则一个“问题的侧面”，因此，不得不考察并反思其大背景，即税制和预算制度的现状和发展。法律的特殊调整有赖于一般调整的正常发挥作用，后者为前者发挥作用提供了不可或缺的环境条件。由此看来，税收优惠的法治化首先不能忽视一般税制的科学性及其落实的程度；其次，要谈税式支出背景下的相关问题，也就不能回避国家正常预算的制度和程序。惟有把分析问题的基点考虑清楚了，谈税收优惠的法治化才不会是“无本之木、无源之水”。
我国的
企业所得税法自统一以后，虽还未实施但足以显示出其深远的进步意义。税制的统一必然会为市场经济的发展创造出公平竞争的良好条件，同时也提高了税法的效力位阶，增强了其权威性，为税收法治化奠定坚实的法制基础。但我们必须看到，我国的税制结构目前是流转税和所得税并存的格局，且前者还占有主导地位。这对于发挥税收优惠的调控功能在一定程度上造成不便。因为，在多数国家，尤其是发达国家，所得税的优惠调控功能占据了主导，除了税制结构的原因外，更因为所得税具有较强的调控功能。由于它对所得征税，表现直接，经济影响弹性强，所以政府在采取“内在稳定器”和“相机抉择”的税收政策时，可以灵活运用税收支出，发挥有力的作用；同时所得税是一种对人税，一般认为不易转嫁，税式支出的直接受益人就是最终受益人（当然还有可能是间接受益人），税收支出归宿明确，能与调节目标较好地保持一致[i]。所以，在我国税收优惠的法治化必须从我国的具体国情出发，一方面注意所得税适于调控的特性，另一方面还要充分估计其所依据的税制结构背景。另外，从税收征管的角度而言，实践当中，偷税漏税现象严重，税法的落实程度还面临着巨大的挑战。再好的法律，如果落实不到实处，也只是“纸上谈兵”。税收的有效征管包括税款征收和优惠管理，是税收法治的关键环节之一，也是税收优惠法治化的重要基础。试想没有规范的税收征管行为，税收优惠的法治化就会缺失得以评价得失的重要载体和前沿阵地。
同时，预算制度的改革和完善，也是实施有效税式支出预算的重要基础。所谓的税式支出预算，其目的无非就是将因税收优惠所减少的税款纳入国家预算管理的范畴，以对政府支出和税收优惠进行综合评价和系统控制。所以，正常的预算程序和制度是税式支出预算的基础，预算的透明性、民主性、法治性在一定程度上保障了国家税收优惠的透明性、民主性和法治性。我国目前正在完善的部门预算改革，以及近年来的绩效预算改革等，无疑给税式支出预算奠定了良好的制度平台，也为税收优惠的法治化提供了可选择的路径依赖。首先，部门预算的完善有利于扩大预算的编制范围、提高预算的综合性和严肃性，有利于改进编制技术和方法、提高预算编制的准确性和管理水平，其目的之一就在于以产出和结果为导向，建立中长期的宏观经济框架和中期预算框架[ii]。其理念和做法非常吻合税收优惠政策规划和评价的需要。另外，绩效预算注重政府预算行为和政府管理活动的有效性，对于增强政府行为的透明性，改善政府公共管理，落实预算责任具有重要意义。相应地，通过绩效预算，税收优惠目标的实现也就有了可以凭借的评价机制。当然，就我国的预算制度而言，还存在很多不尽如人意的地方，如“预算编制不统一、预算体系不完整、预算安排不科学、预算管理不规范、预算内容不透明、预算科目分类不科学等”[iii]。我国目前预算的过程的制度设计相当粗糙，突出的问题是预算权的高度集中缺乏制约，预算编制、审批时间因时间仓促流于形式，预算过程和结果高度封闭缺乏监督[iv]。这些都构成实施有效税式支出预算的障碍。
