四、从传统伦理到法律制度的变迁：中国税赋文化的法治进程
（一）探寻税收制度与现象后面的法理文化根源
我国的税收文化历史悠久，“自虞、夏时，贡赋备矣”（司马迁语），说明随着中华民族第一个国家—夏朝的建立，为满足国家财政运转需要的赋税也随之出现。从税收制度的雏形（夏商周的贡助彻）到税收制度的确立（鲁国的初税亩），再到税收制度一系列变革（战国的租赋制，隋代的租调制，唐代的两税法，明代的一条鞭法），传统税收的根本制度和主要精神基本保持不变，从而积淀成我国的税收文化传统。在我国几千年的税收文化中，有许多值得肯定的传统。有“富民强国”的民本主义思想，如“仁政惠民”、“与民休息”等；有强调税收促进生产发展的思想，如“轻赋薄徭、以农为本”等。中国古代虽不乏明君贤相，他们的财税主张和措施客观上或顺应了历史的发展，但归根结底都是为了供给国家财政，并进而维护统治阶层。税收立法和实施完全操纵在君主一人手中，由“普天之下，莫非王土”的皇帝来实现赋税徭役的涉及范围与缓急轻重。
我国的传统税收文化植根于小农经济的经济基础和大一统中央集权的政治上层建筑之中，因此，中国宗法社会特有的家国同构造成的政治伦理化倾向对传统政治文化影响颇深，也进而形成了我国传统税收文化的法理根基。首先，税收建立在权利与义务不平衡不对等的利益格局上。税收被认为是作为“子民”的臣民对作为“父母”的君主的无条件的供奉，是无权利的义务。其次，人治基础上的税收制度具有随意性和非规则性。与纳税人形成的“皇粮国税”非交不可的强制性义务观相反，对拥有立法权、征税权的权力者而言，法只是手中把玩的道具，因而出现所谓“人情大于王法”等现象。再次，重农抑商的农本主义特性使得阶级生成的进程显为减慢并抑制了法治启蒙。我国自春秋战国以来，政治家的主流思想一直强调农业为本，工商为末。农本主义使商人的社会地位极其低下，也使得我国不能形成特定的资产阶级阶层。因此，作为西方各国普遍化现象的因税权轻重而生的代议法治发端在中国无以出现。
我国的传统赋税文化源自于农业社会和封建制度，迥异于西方各国税收传统来自于征税权的民主抗争史。国民政府时期的税制改革基本顺应了现代税制发展的需要，但是由于战乱纷飞、腐败丛生和国运不济，“民国万税”成了彼时税收畸重的真实反映。计划经济转型时期的税收制度，沿袭于“苏联模式”的财税体制使得我国长期把纳税 “义务说”当作课税的理论依据，过多强调税收的强制性和无偿性特点，强调纳税是每一个社会成员应尽的义务，而很少顾及纳税人应享有的权利，甚至产生了“纳税光荣”的道德义务。直至实行世纪之末税制改革以来以来，我国的税收制度变迁才有了真正意义上的税制改革内涵。税收首先被确认为基于提供公共物品的需要，也即税收不再被认为创造国家财富和阶级统治的工具。基于公共财政理想的税收国家模式逐渐在我国确立，税收相关领域的政府行为也逐渐进入法律调整的范围。
（二）中国赋税文化的递进传承：为什么而变革？怎样变革？
税收文化传统既是历史的积淀和轨迹，又是未来的起跑线和瞭望台。今天的税收体制改革，税收法律的完善，吸纳人类税收文明优秀成果，都离不开这个基础。中国的集权文化对赋税文化和法治进程均产生了决定性的影响。 就赋税文化而言，中国历来有“普天之下，莫非王土”的君臣正统思想，税收历史渊源一直可以追溯到西周或是更早。并且在农业税的基本特征中不断调整国家与百姓的税负水平，并呈现重轻反复的总体态势，直至近代以来才有所转变。 就法治进程而言，传统税收文化和中国争讼习惯并不必然的关联，由于税收为君主或阶级统治之工具和财源，不可能付之诉讼从而动摇或甚至是质疑赋税制度的合法性。不仅宏观意义上的税收法定主义无以在上层建筑中立足和生根，而且微观意义上的税收司法进程也仅只是在当下才进入人们的视野。
税制作为一国基本制度是否进入或实际上进入
宪法统制的视域，是税制是否经常发生变革的判断依据。税收立宪在很多国家均予以实现并作为一个基础性的原则，但在相当长的中国税制史中，并未出现，甚至是被人们所意识到。即使是在中国现阶段，税制变迁的
宪法基础依然付之阙如。美国税制本身即是与联邦
宪法紧密勾连在一起的，任何人不得在
宪法之外任意设计和改变现行税制。任何关于税制改革的法案，均须经由议会的广泛辩论和深入探讨。 并且，这种法律至上的征税观念和纳税意识深刻植根如政府和普通民众心理中。学者们一般认为，在国家宏观层面上，税收法治化是国家法治化的突破口与合适起点。而司法公正是法律精神的内在要求，是法治的组成部分和基本内容。 就税收法治而言，司法审查制度则是构建
宪法监督体系的基本方式。而对于微观层面的事关纳税人与国家之间的税收争议而言，最基本也最重要的保障即是税务纠纷解决能够进入司法化的轨道，税收司法成为人们税收争议解决的常态现象。
