第二节国际税收协定滥用的规制措施（二）-法搜-中国法律信息搜索网

从缔约国另一方取得所得的缔约国一方居民也可享受税收优惠，不论该居民是否为‘合格的人’，如果该居民在其居住国从事经营而且其来自另一国的所得与其经营有关，并满足享受优惠的其他条件。

尽管有前述规定，如果缔约国一方的居民公司的已发行股票：（a）给予股票持有人分配的源自缔约国另一方所得的分红超过了其所应当得到的比例，（b）代表50%或以上投票权或价值的股份被非合格的人所持有时，税收协定的优惠也不应给予超过比例的所得。”

三、规制税收协定滥用的思考

就上述几种反滥用条款来讲，并非穷尽了有关做法。事实上，为了规制税收协定滥用，还存在其他一些思路和方式：比如采用排除法或禁止法。排除法是指，在税收协定中将某些类型的居民排除在可享受税收优惠的居民之外，或把来自低税地区的所得排除在享受优惠的所得之外。禁止法是指，不与避税地、低税率或者是容易设立中介公司的国家、地区订立税收协定。比如，美国业已终止了与英属维尔京群岛、巴巴多斯、多米尼加、伯利兹、格林纳达、圣文森特、安提瓜和巴布达等避税港之间的税收协定。

此外，上述几种反滥用条款各有特点，并非相互排斥，可以综合使用。当然，缔约国在税收协定中拟定什么样的条款需要根据缔约国双方的具体情况，比如考虑哪些税收优惠在更容易被滥用，而且反滥用条款不能对正当的商业经营造成冲击。比如，瑞士有关反税收协定滥用的政策包括两方面：一方面瑞士是一个面积狭小的工业化国家，瑞士商业的国际化经营需要签订大量的税收协定，这些协定不能被用于非法目的；另一方面，税收协定的合法使用者应当为在税收协定缔约国从事有效经营的居民。因此，瑞士不与容易设立中介公司的国家签订税收协定，在一些税收协定中采纳“普遍纳税法”和“渠道法”。]

在税收协定滥用的上述方式中，设立中介公司一般选择在有广泛税收协定网络的国家，而此类国家属于另类意义的避税地。中介公司设立后，该公司可结合资本弱化或转让定价的方式来实施进一步的避税安排。因此，在实践中，规制税收协定滥用，还需要与规制其他避税方式综合起来考虑。

国际税收协定一般是双边的，但税收协定滥用却涉及了缔约国双方之外的第三国居民，因此加强多边合作是有必要的。

当然，税收协定滥用的规制不能因此而影响正当的商业经营，或者说要考虑到该措施对国际投资和经济往来的影响。需要看到的是，税收协定的基本功能是避免国际双重征税，而国际双重征税的产生与各国普遍行使征税权有关。在一些国家签订有税收协定而某些国家尚没有签订时，针对协定国居民和非协定国居民的不同税收待遇必将导致税收协定的滥用。因此，从根本上解决税收协定滥用还需要各国税制的国际协调。