合伙与公司间踯躅前行 ——美国会计师事务所组织形式的演变与企业组织法律制度的创新a
刘燕
【摘要】在过去的100年间，美国注册会计师从弃公司而选择合伙，到接纳公司形式，再到争得有限责任合伙的法律地位，走过了一条不平坦的道路。其间交织着企业组织形式的创新，会计职业对专业人士形象与地位的诉求，以及为争取自己独特的执业组织形式而孜孜不倦的努力。会计职业参与、推动了企业组织法律制度的变革，并在这个过程中实现了自己的合法权益。其背后凸显的，是专业人士即使在变化的技术、社会、法律环境下也难以割舍的对合伙所蕴蓄的成员平等、合作与个人责任等基本理念的认同，它已经与会计师的职业道德观念熔为一体。
【关键词】会计师事务所 合伙 公司 有限责任合伙 法律创新
【全文】
合伙还是公司：早期的选择
传统上，合伙或个人独立执业是专业人士执业的主要组织形式。有诸多原因导致了这一局面。从专业服务的提供方来看，类似于医生、律师、会计师的专业服务主要依赖个人技能，而较少依赖资本的投入，因此，它与规模化的组织形式（以公司、特别是公众公司为代表）之间没有直接的联系。从专业服务的需求方来看，人们选择医生或律师主要是基于该专业人士个人的信誉、品格和技能。而合伙或个人独立执业这两种方式都突出了执业者个人的角色，不论是信誉、责任心还是技术，客户认为是在与特定的专家打交道。因此，当专业服务逐渐成为职业化活动，习惯也就在职业守则中固定下来，成为了制度，个人独立执业或合伙执业似乎也就成为专业人士无法回避的选择。
但是，公司这种组织形式并非本质上与专业服务势不两立。在美国，早期的注册会计师执业采取公司的形式是比较普遍的，称为“审计公司”或“查帐公司”。[1] 当然，这些审计公司中，既有全体股东均由执业的会计师充任的，也有不具有注册会计师身份的普通投资人参与出资的。在后一种情形下，投资人将投资于审计公司视为一项普通的商业投资决策。
大多数会计师认为，公司化经营具有过强的“商业”色彩，不利于会计师在社会上建立自己作为专业人士的职业形象，因此，在20世纪初，美国注册会计师协会的前身——美国会计师协会就呼吁抵制公司化的运作方式。美国一些州也通过了立法，禁止注册会计师组建公司，同时禁止公司以注册会计师的名义提供会计与审计服务。但是，由于人们（包括会计师自己）对会计师执业的形式始终存在不同看法，特别是，如果一个公司的股东与董事都是会计师的话，公司形式似乎也并不必然导致执业质量的降低。因此，反对公司组织形式的运动持续了二十多年才取得胜利。直到1938年，美国注册会计师协会颁布的职业守则中才确认了禁止会计师事务所以公司化运作的规则。
从此，对于组织化的会计师执业活动而言，合伙不仅成为唯一的制度选择，而且合伙所蕴蓄的成员平等、合作与个人责任也深深地铸入了会计师的职业道德观念中。
